O Novo Sistema Tributário Brasileiro
A não cumulatividade plena, fundamentada no conceito de crédito financeiro, constitui a pedra angular da Reforma Tributário do Consumo. Seu objetivo central é assegurar a neutralidade fiscal, garantindo que a tributação recaia exclusivamente sobre o consumidor final, e não sobre as empresas ao longo da cadeia produtiva, conforme disposto na Seção XII da Lei Complementar nº 214/2025.
Esse modelo representa uma ruptura significativa em relação ao sistema anterior, que impunha restrições relevantes ao aproveitamento de créditos, como o chamado crédito físico adotado no ICMS e no IPI. No novo regime, praticamente toda aquisição de bens ou serviços passa a gerar direito a crédito.
Regime Cumulativo e Regime Não Cumulativo
O regime cumulativo é um sistema de tributação em que os impostos, como PIS e COFINS, são calculados sobre o faturamento bruto em cada etapa da cadeia produtiva, sem a possibilidade de abatimento de créditos fiscais, gerando a chamada tributação em cascata. Esses impostos possuem alíquotas menores, mas são aplicados sobre o valor total das vendas. Por exemplo, no regime cumulativo a alíquota do PIS é de 0,65% e a da COFINS é de 3,00%. Esse tipo de regime é aplicado às empresas que optam pelo regime do Lucro Presumido.
Em contrapartida, o regime não cumulativo permite o aproveitamento de créditos tributários nas operações de entrada para abater o imposto devido sobre as vendas. Esse mecanismo funciona como uma conta corrente fiscal, na qual créditos e débitos são registrados até a apuração do valor efetivamente devido. Em razão dessa compensação, as alíquotas são mais elevadas, como no caso do PIS (1,65%) e da COFINS (7,6%).
Evolução Histórica da Não Cumulatividade
O modelo cumulativo foi introduzido no Brasil em 1922 como uma forma de simplificar a apuração tributária, mas aumentando a eficiência arrecadatória, com o Imposto sobre Vendas e Consignações (IVC), consolidando-se nas Constituições de 1934 e 1946. Esse imposto aplicava uma alíquota sobre o valor da venda, desconsiderando compensações em etapas anteriores, acumulando-se desde a produção até a comercialização.
Na Reforma Tributária de 1960, através da Emenda Constitucional nº 18/1965 e a Constituição de 1967, o IVC foi substituído pelo ICM, que passou a adotar o princípio da não cumulatividade. A Constituição de 1988 consolidou um sistema híbrido, permitindo a convivência entre os sistemas cumulativo e não cumulativo.
Créditos Tributários
No atual sistema tributário, o regime não cumulativo permite a tomada de créditos originários de etapas anteriores que estejam vinculados à atividade econômica do contribuinte, mas é um modelo aplicado apenas para empresas que apuram o resultado pelo Lucro Real, não sendo permitida sua aplicação para empresas que optam pelo regime do Lucro Presumido.
As Leis nº 10.637/2002 (PIS não cumulativo) e nº 10.833/2003 (COFINS não cumulativo) estabelecem as hipóteses de creditamento, abrangendo custos, despesas e encargos essenciais à atividade, como matérias-primas, produtos intermediários, serviços indispensáveis e transporte.
Mesmo assim, empresas do Lucro Real ainda estão obrigadas ao recolhimento pelo regime cumulativo em algumas situações, como por exemplo, as receitas financeiras ou a revenda de veículos usados, em que essas empresas precisam recolher o PIS e a COFINS pelo regime cumulativo.
Outro exemplo de não cumulatividade é o ICMS, que é em sua essência de regime não cumulativo. Instituído pela CF 1988 (art. 155, inciso II) e regulamentado pela Lei 87/1996 (art. 19), a famosa Lei Kandir, inicialmente, havia previsão para que esse imposto pudesse ser compensado amplamente, inclusive nas aquisições de materiais de uso e consumo, como materiais de escritório e limpeza, uniformes etc., começando em 1998, porém, por pressão dos estados e visando manter a arrecadação essa decisão foi sendo postergada por seis vezes, havendo uma previsão para esse benefício apenas em 2033.
A Não Cumulatividade no IBS e na CBS
O novo modelo tributário difere do modelo anterior, que frequentemente limitava os créditos aos insumos que se integravam fisicamente ao produto. No IBS e na CBS adotam o crédito financeiro amplo, que considera a abrangência, onde contribuinte pode compensar o imposto devido com o montante cobrado em todas as operações nas quais seja adquirente de bens materiais, imateriais (direitos) ou serviços, além de considerar créditos sobre insumos e ativo fixo, o que inclui créditos sobre bens de capital (máquinas e equipamentos), material de uso e consumo (como energia elétrica e telecomunicações) e serviços diversos, garantindo a desoneração total dos investimentos e da produção.
Restrições ao Uso de Créditos
A legislação prevê restrições a tomada de créditos, onde refere-se às aquisições destinadas ao uso ou consumo pessoal, que não geram direito ao crédito bens e serviços adquiridos voltado ao lazer ou benefício pessoal de sócios, administradores e empregados, como joias, bebidas alcoólicas, obras de arte, veículos de luxo não vinculados à atividade e despesas de family offices.
Cabe ressaltar que bens que normalmente seriam de consumo pessoal, como uniformes ou equipamentos de segurança, geram crédito quando utilizados predominantemente na atividade econômica.
Outro ponto é que não será permitida a apropriação de créditos do IBS e CBS por empresas optantes pelo Simples Nacional. Isso se deve pelo simples fato de vedação pelo regime, já que opera com uma tributação simplificada, com alíquotas reduzidas, conforme regulamentação pela Lei Complementar nº 123/2006.
As empresas que adquirem produtos e serviços de empresas optantes pelo Simples Nacional, poderão tomar créditos de IBS e CBS, mas essas empresas precisam apurar os tributos pelo regime regular e limitados ao montante do crédito equivalente ao valor efetivamente cobrado, ou seja, essas empresas só poderão tomar os créditos que forem pagos na guia de recolhimento simplificado.
Condicionamento ao Recolhimento
Uma inovação central proposta para o IBS/CBS é a vinculação do direito ao crédito ao efetivo recolhimento do tributo pelo fornecedor. Anteriormente, o crédito podia ser registrado e utilizado apenas com o destaque do tributo ou vinculação a condição de direito, sem que precisasse do imposto ser efetivamente pago pelo contribuinte. Esse mecanismo visa extinguir fraudes como o “carrossel”, onde empresas se creditam de impostos que nunca foram pagos ao Estado.
Além disso, a Lei Complementar prevê que, sempre que possível, o imposto será recolhido na liquidação financeira da operação (pagamento eletrônico), o chamado Split Payment, segregando o tributo e gerando o crédito automático para o adquirente. O título financeiro precisara destacar o valor do tributo, ficando essa responsabilidade de retenção e recolhimento do tributo fica vinculada a entidade financeira que está recebendo o título. Caso o fornecedor esteja inadimplente, o adquirente pode optar por recolher o tributo diretamente para garantir seu direito ao crédito.
Utilização e Devolução dos Créditos
O sistema foi estruturado para evitar o acúmulo de saldos credores, um problema crônico do ICMS. Os créditos devem ser utilizados primeiro para compensar débitos do período, depois débitos vencidos e, por fim, débitos futuros. Caso o contribuinte acumule créditos (como em exportações ou grandes investimentos), as fontes prometem a devolução do valor em dinheiro em até 60 dias após o requerimento.
As exportações são totalmente desoneradas (alíquota zero), com manutenção integral e imediata dos créditos das etapas anteriores.
Impacto nos Regimes de Isenção e Imunidade
A forma como a não cumulatividade interage com desonerações é um princípio estruturante, assim, isenções e imunidades, que geralmente acarretam a anulação dos créditos relativos às operações anteriores, transformando o imposto pago em custo (salvo no caso de exportações ou previsão específica), conforme artigo 156-A, § 7º, inciso II, da CF 1988.
Já a alíquota zero permite a manutenção dos créditos anteriores, sendo a técnica preferencial para desonerar cadeias produtivas inteiras.
Conclusão
Em resumo, a não cumulatividade plena é o instrumento que retira o IBS e a CBS do custo das empresas e os projeta como tributos exclusivos sobre o consumo final, eliminando resíduos tributários que historicamente prejudicaram a competitividade brasileira.
O que vem a seguir
Neste artigo vimos sobre a não cumulatividade e a mudança do paradigma no aproveitamento dos créditos.
👉 No próximo post da série, falaremos sobre o princípio da destinação, um pilar da Reforma Tributária que muda forma de distribuição dos tributos recolhidos e que muda cenário da guerra fiscal.
